Księgowanie inwestycji deweloperskiej według Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 (KSR 8) to temat, który sprawia wiele problemów praktykom. Analityk zwrócił mi ostatnio uwagę, czy moje prognozy (realizowane dla projektu deweloperskiego) wykonuję w oparciu o rekomendację KSR (Krajowego Standardu Rachunkowości) nr 8 – działalność deweloperska. I muszę się otwarcie przyznać, że miałem chwile zawahania czy mogę w 100% odpowiedzieć twierdząco.
Po kilku rozmowach z deweloperami doszedłem do wniosku, że księgowanie inwestycji deweloperskiej nie jest takie oczywiste jak się z pozoru wydaje. A w związku z tym jak często w tym kraju zmienia się prawo, przepisy wykonawcze i praktyka, księgowi stosują przeróżne metody księgowania. Niejednokrotnie odbiegające od zasad wymaganych przez KSR nr 8 – działalność deweloperska.
To nie jest blog dla księgowych, spróbujemy te zasady opisać najprościej jak to możliwe.
Po pierwsze – Koszty
Zgodnie z zasadą współmierności (art. 6 Ustawy o Rachunkowości) koszty w trakcie inwestycji deweloperskiej księguje się w kosztach operacyjnych (zużycie materiałów i energii, usługi obce) i równolegle prezentuje w przychodach – zwiększając stan produktów. Ich wpływ na wartość dochodu jest zatem neutralny i wynosi 0. Tą samą kwotę pokazujemy w rachunku zysków i strat w kosztach i przychodach. Koszty te gromadzone są na koncie produkcja w toku, aż do zakończenia inwestycji. W pewnej perspektywie nie są również kosztami okresu bieżącego. Kluczowym momentem dla inwestycji deweloperskiej jest zakończenie budowy i uzyskanie pozwolenia na użytkowanie.
W skrócie wydatki na budowie z jednej strony stanowią koszt a z drugiej strony powiększają aktywa (majątek). Znajduje to również odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat.
Po drugie – Przychody
Zakończenie inwestycji pozwala deweloperowi na sprzedaż lokali (przeniesienie własności). Księgowo podstawą do powstania przychodu jest dokument, najczęściej faktura, idąca w ślad za aktem notarialnym sprzedaży nieruchomości. Powstanie przychodu jednocześnie „uwalnia” koszt powstały przy budowie nieruchomości, w wartości proporcjonalnej w kwoty na fakturze. W rachunku zysków i strat w okresie w którym zaksięgowaliśmy przychód „wyksięgowujemy” wartość stanu produktów. Prezentujemy ją w wartości proporcjonalnej do przychodu ze znakiem ujemnym.
Podsumowując przychody inwestycji to jednocześnie wartość faktur jak i odpowiadający im koszt. Prezentujemy go jednak po stronie przychodowej jako ujęcie stanu produktów z ujemnym znakiem. Jest to fundamentalna zasada księgowania inwestycji deweloperskiej zgodnie z KSR 8. Choć z pewnością nie jest intuicyjna…
No dobrze a co z umowami przedwstępnymi i wpłatami klientów w trakcie inwestycji na rachunki powiernicze? Czy one nie są przychodem?
Po trzecie – Zaliczki
Wpływy na rachunek dewelopera w trakcie inwestycji deweloperskiej zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 8, są z reguły uznawane za zaliczki a nie za przychody z realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego. W przypadku sprzedaży powierzchni mieszkalnych wpływy te trafiają na rachunki powiernicze inwestora. Podlegają również dodatkowym obostrzeniom wynikającym z Ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym. Wpływy w formie zaliczek nie znajdują zatem swojego odzwierciedlenia w rachunku zysków. Deweloper nie ma do nich bezpośredniego dostępu. Prezentowane są za to w bilansie jako zobowiązanie dewelopera wobec nabywcy. Zaliczki zostaną rozliczone dopiero po zakończeniu budowy przy podpisaniu aktu notarialnego sprzedaży i wystawieniu faktury.
W skrócie zaliczki nie są przychodem przedsiębiorcy, jedynie wpływem na rachunek powierniczy i zobowiązaniem dewelopera.
Po czwarte – Ujęcie bilansowe
Powyżej opisaliśmy metodę zaprezentowania w bilansie wpływów z tytułu zaliczek na poczet zakupu nieruchomości. Pozostaje jeszcze kwestia pokazania rosnącej wartości nieruchomości w trakcie inwestycji. Co do zasady umowa deweloperska jest kwalifikowana jako umowa o sprzedaż wyrobów gotowych. To z kolei wskazuje na konieczność zaprezentowania wartości powstającego budynku w pozycji półprodukty i produkcja w toku. Wartość ta będzie rosła wraz z postępem robót. Po zakończeniu budowy wartość ta zostanie przeksięgowana do pozycji Produkty gotowe i sukcesywnie zmniejszana o wartość kosztów proporcjonalnych do sprzedaży.
A co z wartością gruntu? Tu księgowi zachowują się w różny sposób, co znajduje swoje odzwierciedlenie w Standardzie nr 8. Klasyfikacja gruntu w bilansie zależy od etapu procesu deweloperskiego i pierwotnego zamiaru dewelopera. Najczęściej spotyka się księgowanie gruntu podobnie jak całej inwestycji w pozycji półprodukty i produkcja w toku. Część księgowych rozbija te wartości grunt przenosząc do pozycji Towary.
Podsumowując, księgowanie inwestycji deweloperskiej – KSR 8 odbiega znacznie od standardowych zasad księgowania, pozostawiając jednak pewną dowolność, o której tak żywo rozmawiają biegli rewidenci.
Źródła:
Ustawa o Rachunkowości
https://isap.sejm.gov.pl/isap.nsf/download.xsp/WDU19941210591/U/D19940591Lj.pdf
Krajowy Standard Rachunkowości
https://www.gov.pl/web/finanse/krajowe-standardy-rachunkowosci
O autorze:
Marcin Szczygieł – Ekspert ds. finansów korporacyjnych i analizy ryzyka kredytowego. Specjalizuje się w modelowaniu finansowym dla sektora deweloperskiego oraz przygotowywaniu dokumentacji inwestycyjnej spełniającej rygorystyczne wymogi bankowych analityków. Dzięki wieloletniemu doświadczeniu w ocenie ryzyka, skutecznie łączy teorię finansów z praktycznymi potrzebami inwestorów.
Dowiedz się więcej: Profil na LinkedIn | Skonsultuj swój biznesplan
Masz problem z akceptacją biznesplanu w banku? Często trafiają do mnie projekty, które zostały odrzucone przez analityków z powodu błędów w modelu finansowym lub braków w dokumentacji. Jeśli Twój wniosek utknął w martwym punkcie – czas nie jest Twoim sprzymierzeńcem. Skontaktuj się z nami, przeanalizujemy sytuację i przygotujemy plan ratunkowy dla Twojej inwestycji.
📧 kontakt@ms-biznesplany.pl